Świadczenia nieodpłatne na rzecz spółki a przychód podatkowy
W obrocie gospodarczym występują często sytuacje, które dla postronnego obserwatora mogą wydawać się zdarzeniami, w ramach których jedna ze stron otrzymuje coś za darmo (np. towar, urządzenie, usługę) W myśl art. 12 ustawy o CIT nieodpłatne świadczenia stanowią jedno ze źródeł przychodów. W rzeczywistości jednak nie zawsze, gdy nie wystąpi płatność za określone czynności, mamy do czynienia z przychodem podatkowym.
Przez wiele lat organy podatkowe widząc tzw. „nieodpłatne świadczenia” od razu uznawały, że po stronie przedsiębiorcy doszło do powstania przychodu, który należy opodatkować, ustalając wartość tego przychodu w wysokości rynkowych cen, jakie trzeba by było zapłacić za określone dobra (np. udostępnienie środka trwałego, lokalu czy wykonanie usługi). Takie podejście nierzadko było całkowicie nieprawidłowe, bo nie uwzględniało szerszego kontekstu całego zdarzenia gospodarczego.
Na szczęście już wiele lat temu Naczelny Sąd Administracyjny (np. w wyroku z 16 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 788/10) wskazał, że „(…) kluczową cechą świadczenia nieodpłatnego jest (…) to, że otrzymujący takie świadczenie nie jest zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Aby zatem dane świadczenie mogło być uznane za świadczenie nieodpłatne, konieczne jest, by polegało ono wyłącznie na jednostronnym przysporzeniu po stronie podmiotu, który świadczenie to uzyskał. Nieodpłatnym świadczeniem będą więc w szczególności wszelkie wykonane na rzecz uprawnionego świadczenia, np. przyznające mu prawa do używania lub użytkowania składnika majątku”. Zatem, jeśli otrzymalibyśmy od innej firmy np. lokal lub środek trwały i wykorzystujemy je we własnej działalności, nie musząc wykonać na rzecz tego podmiotu żadnych działań (np. wykonać tym urządzeniem zlecone prace), to wtedy oczywiście musimy rozpoznać przychód i zapłacić podatek.
Jeśli jednak otrzymanie określonego sprzętu (urządzenie, pojazd) następuje w ramach wykonania określonej umowy, mówimy o potocznie zwanym „toolingu”, który jest podatkowo neutralny. Taki pogląd prezentuje obecnie Dyrektor KIS, zgadzając się ze stanowiskiem podatników w tego typu sprawach (np. interpretacja z 12 czerwca 2020 r., 0111-KDIB1-2.4010.75.2020.3.BD).
Sprawa dotyczyła spółki, która zamierza zawrzeć z Usługodawcą porozumienia (lub jedno ogólne porozumienie), zgodnie z którymi Usługodawca byłby uprawniony do korzystania ze środków trwałych (ruchomości oraz nieruchomości) będących własnością Spółki i wymienionych szczegółowo w załączniku do porozumienia, bez ponoszenia dodatkowych kosztów za korzystanie (analogicznie jak w umowie toolingu). Przedmiotowe środki trwałe miałyby być wykorzystywane przez Usługodawcę wyłącznie na potrzeby świadczenia usług na rzecz Spółki. Zgodnie z treścią porozumienia, pomimo iż środki trwałe wykorzystywane będą przez Usługodawcę, to prawo rozporządzania zarówno nieruchomościami, jak i ruchomościami jako właściciel pozostawać będzie po stronie Spółki. Równocześnie, Spółka nie będzie obciążała Usługodawcę opłatami za korzystanie z ww. środków trwałych.
Spółka podkreśliła, że w nie ma tu miejsca świadczenie o charakterze nieodpłatnym bądź częściowo odpłatnym. Faktycznie wynagrodzenie za korzystanie ze środków trwałych Spółki przez Usługodawcę będzie bowiem skalkulowane w cenie wykonywanych usług. Z uwagi na to, że będą to zatem świadczenia ekwiwalentne, nie można mówić o nieodpłatności, bądź częściowej odpłatności po stronie Usługodawcy w związku z korzystaniem z tych urządzeń. Dyrektor KIS w pełni zgodził się z podatnikiem.
W innej sprawie pojawiło się pytanie o okresy bezczynszowe w ramach zawieranych umów najmu lokali lub budynków. Dawniej organy podatkowe stały na stanowisku, że tzw. okresy bezczynszowe trzeba opodatkować w wysokości rynkowej wartości czynszu, jaki należałoby zapłacić za taki okres. Naturalnym jest, że podpisując umowę na dłuższy czas, wynajmujący często udzielają swoistego obniżenia ceny, poprzez „zwolnienie” z czynszu np. na kilka miesięcy. Jest to jednak skalkulowane w wartości całej umowy i ma wymiar marketingowy. Można powiedzieć, że jest to tak jakby „rabat przedtransakcyjny”. Tego typu sprawę rozpatrywał niedawno Dyrektor KIS ( interpretacja z 12.01.2018 r., 0111-KDIB1-3.4010.460.2017.2.IZ). Dotyczyła ona spółki, której przedmiotem działalności jest spedycja i magazynowanie. Na potrzeby prowadzonej działalności Spółka zawarła umowę na wynajem hali magazynowej, a w wyniku negocjacji, które miały miejsce przed podpisaniem umowy, strony ustaliły, że przez okres 5 miesięcy Najemca będzie zwolniony z opłat czynszowych i będzie uiszczał będzie jedynie opłaty tytułem kosztów eksploatacyjnych.
Nieodpłatne świadczenie w działalności gospodarczej
Dyrektor KIS stwierdził, że należy mieć na uwadze, iż usługa najmu jest świadczeniem o charakterze ciągłym i jako taka powinna być rozpatrywana w pełnym okresie jej świadczenia tj. za okres 3 lat, a w sytuacji wynegocjowania przez Spółkę bezczynszowego okresu najmu jest on de facto zmniejszeniem ceny za wynajem w okresie objętym umową. W niniejszej sprawie, nie wystąpi zatem przysporzenie majątkowe, nie może być więc mowy o nieodpłatnym świadczeniu na rzecz Spółki. W kontekście powyższego, wynegocjowany przez Spółkę okres bezczynszowego korzystania z nieruchomości nie generuje po stronie Spółki przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 updop.
Autor: Lech Janicki prowadzący kursy i szkolenia podatkowe (cała lista dostępna tutaj).
